Hiljuti jõustus Tallinna Ringkohtu otsus (3-22-282/36), milles leiti, et ühinemiste käigus üleantavad maksuvabastused on otseselt seotud ülejäänud üleantava varaga ja tegemist ei ole iseseisva varaga, millel oleks väärtus. Lahend tekitab eelduse järgmisteks kontrollideks, kus Maksu- ja Tolliametile (MTA) on igakordselt vaja tõendada, et maksuvabastused ja ülejäänud üleantav vara on piisavalt omavahel seotud, et tulevikus kasumit teenida ja maksuvabastusi kasutada. Kui MTA peaks leidma, et tehingul ei olnud piisavalt majanduslikku sisu (üleantaval varal ei ole iseseisvat võimekust kasumit teenida või üleantav vara puudub või puudub mõni muu viis majanduslikku sisu näidata), siis maksuvabastuste kasutamine ei ole õigustatud.
Maksuotsusest
Maksu- ja Tolliamet (MTA) alustas kontrolli Nantucket Holdings OÜ (NH) üle, keskendudes ettevõtte 2016. aasta oktoobris ja novembris deklareeritud maksuvabade dividendide väljamaksetele summas 6 miljonit eurot.
NH üks osanikest FAH soetas Chiado Investments OÜ (CI) 100%-lise osaluse, tasudes selle eest 374 500 eurot. CI august 2016. a TSD-l oli deklareeritud maksuvabastusõigus summas 6 000 000 eurot. Osaluse soetamisele järgnes FAH poolt tehtud mitterahaline omakapitali sissemakse NH-sse CI 100% osalusega. NH deklareeris oktoober 2016. a TSD-l CI-lt ühinemisel saadud maksuvabastusõiguse summas 6 000 000 eurot. Lisaks deklareeris NH november 2016. a TSD-l osanikele maksuvabalt väljamakstud dividende summas 6 720 000 eurot.
MTA leidis, et NH-l ei ole õigust maksustamisperioodil oktoober 2016. a arvesse võtta CI-ga ühinemisel oktoober 2016. a TSD-l üle antud maksuvabastusõigust summas 6 000 000 eurot, mistõttu omakorda ei olnud NH-l maksustamisperioodil oktoober 2016. a õigus raamatupidamises kajastada ja TSD-l deklareerida saadud maksuvabastusõigust summas 6 000 000 eurot. Seda põhjusel, et CI ja NH ühendamise tegeliku majandusliku sisu kohaselt ei olnud CI soetamise ja NH-ga ühinemise peamine eesmärk saada osa GVP Investment B.V. (GVPI) investeerimisprojektidest, vaid põhieesmärgiks oli NH-le maksueelise tekitamine, mis on vastuolus kohaldatava maksuõigusega.
MTA leidis, et tehingute tegemise eesmärgiks oli tekitada NH-le võimalus hoiduda tulevikus kõrvale tulumaksukohustusest osanikule dividendide väljamakse tegemisel. NH jaotas Eestis toimunud majandustegevuse käigus tekkinud kasumit Leedu tütarettevõtte UAB Nordika Prekybos Slénis osaluse müügist 2015. a oktoobris. Maksudest kõrvalehoidumiseks tehti tehingud ja toimingud etteplaneeritult ja tahtlikult. NH endine osanik tegutses nii füüsilise isikuna kui ka NH esindajana eesmärgiga hoiduda kõrvale tulumaksukohustusest NH kasumi jaotamisel. Seetõttu ei olnud NH-l õigus kasutada CI poolt üle antavat maksuvabastusõigust TuMS § 50 lg 11 p 1 kohase maksuvabastuse alusena ning NH-l ei olnud õigus maksta perioodil november 2016. a NH osanikele dividende välja maksuvabalt.
Halduskohus
NH esitas kaebuse MTA maksuotsuse peale Tallinna Halduskohtule, milles paluti tühistada MTA otsused ja intressinõuded. NH väitis, et nende tehingud olid kooskõlas seadusega ja CI omandamine koos järgneva ühinemisega ei olnud mõeldud maksueelise saamise eesmärgil, vaid kinnisvaraprojektide elluviimiseks Portugalis ja Tšehhis (nö majanduslik sisu). NH rõhutas, et maksuvaba tulu väljamaksmise õigus oli teisejärguline ning see kaasnes tehinguga seadusest tuleneva üldõigusjärgluse tagajärjel.
Oluline aspekt vaidluses oli MTA otsus kohaldada maksukorralduse seaduse (MKS) § 84, mille alusel saab MTA vaidlustada tehinguid, mis on tehtud maksueelise saamiseks. NH leidis, et see ei ole asjakohane, kuna tehingutel oli majanduslik sisu ning maksuvabastusõiguse üleandmine oli kooskõlas kehtiva seadusandlusega. Lisaks tõi NH välja, et varasem maksuhalduri kontroll oli kinnitanud maksuvabastusõiguse olemasolu ja selle õiguspärasust. Tallinna Halduskohus rahuldas osaliselt kaebuse ja tühistas Maksu- ja Tolliameti (MTA) maksuotsuse summas 74 500 eurot, mis puudutas omakapitali sissemakset, muus NH kaebust ei rahuldatud.
Ringkonnakohus
Ringkonnakohus jättis apellatsioonkaebuse rahuldamata ja kinnitas, et MTA tegevus ning TuMS ja MKS sätted olid õigesti kohaldatud. Kohtu hinnangul püüdis NH ettevõtete ühinemise kaudu vältida kasumi jaotamisel tekkivat tulumaksukohustust, mistõttu oli MTA tegevus maksuvabastuse piiramisel põhjendatud.
Ringkonnakohus leidis, et vaidlusaluse maksuvabastusõiguse näol on tegemist varaga, mida ei ole võimalik iseseisvalt osta ega müüa, ei saa seda maksuvabastusõigust vaadelda lahus varast, mille kaudu on võimalik kasumit teenida. Järelikult ei ole maksuvabastusõigus sellisel määral maksuneutraalne, et maksuhalduril ei ole võimalik seda piirata. Kui maksuvabastusõigusega üle antaval varal puudub reaalne majanduslik kasumlikkus, tekiks olukord, kus TuMS § 50 lg 11 p 1 rakendub dividendiväljamaksetele, millel ei ole samas sättes nimetatud maksuvabastuse eeldustega mingit puutumust. Halduskohus järeldas põhjendatult, et kaebaja poolt GVPI osaluse omandamine pole piisavas puutumuses CM-il tekkinud maksuvabastusõigusega. CM sai maksuvabastusõiguse 2014. a-l seoses GVPI poolt talle makstud dividendidega ning need ei ole seotud GVPI eelisaktsiatega, mis emiteeriti 2016. a-l, ega investeerimisprojektidega, millega GVPI tegeles 2016. a-l, kui CM-ist eraldus CI. Ringkonnakohus ei korda halduskohtu analüüsi.
NH tegevuse peamiseks eesmärgiks oli saada endale teisel äriühingul olev TuMS § 50 lg 11 p 1 alusel tekkinud maksuvabastus. Maksuhaldur märgib õigesti, et Eestis juriidilisele isikule enda kasumi jaotamisega reeglina kaasnevat tulumaksukohustust ei ole lubatud õiguse kujundusvõimalusi kuritarvitades muuta. Maksuhaldur ei maksutanud tulumaksuga seega mitte ühinemist ega CM-il maksuvabastusõiguse tekkimist, vaid lähtus sellest, et kaebaja püüdis ühinemisega kõrvale hoiduda kasumi jaotamisega kaasnevast tulumaksukohustusest (TuMS § 50 lg 1).
Maksuvabastusõigus ei ole maksuneutraalne
Maksuvabastusõigus ei ole maksuneutraalne ning see ei saa eksisteerida sõltumatult nuust varast, mille kaudu on võimalik tulu teenida. Tegemist ei ole päris uue lähenemisega, kuna MTA on ennegi heitnud maksumaksjatele ette maksuvabastuste kasutamise õiguspärasust, kuid praegune lahend annab ainult MTA-le hoogu juurde ühinemise käigus üleantavat maksuvabastust iseseisvalt analüüsida ja kui üleantav vara ei võimalda tulevikus iseseisvalt või koos olemasoleva varaga kasumit teenida (puudub piisav majanduslik seos), siis üleantud maksuvabastuse kasutamine ei ole võimalik. Lisaks eelnevale peegeldub käesolevast lahendist selgesõnaliselt, et maksusumma määramise aegumine ei alga mitte sissemakse tegemisega või õiguse üleandmisest, vaid maksuvabastuse rakendamise hetkest. Seega kui maksuvabastus on üle antud juba aastate eest, siis kindlus selle kasutamise osas jääb ikkagi MTA-le hinnata ka aastate pärast.
Riigikohus NH kaebust menetlusse ei võtnud ja seega jõustus Tallinna Ringkonnakohtu otsus. Ilma Riigikohtu otsuseta muidugi jääb võimalus lahendit tõlgendada endale sobivas suunas, kuid üks on kindel, et maksuvabastuste kasutamine jääb veel pikemaks ajaks MTA luubi alla ja ühinemiste majanduslikku sisu on vaja järjest enam tõendada.
